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作者:稅務(wù)案例研究中心 中國財稅咨詢(xún)培訓金牌講師 肖太壽博士
建筑企業(yè)項目經(jīng)理承包制是指建筑企業(yè)中具有建造師一級資質(zhì)的項目經(jīng)理承包建筑企業(yè)與業(yè)主承包的建筑工程的全過(guò)程管理的一項制度。該項制度在營(yíng)改增前，對于發(fā)揮建筑企業(yè)內部項目經(jīng)理的工作積極性，保持或增長(cháng)建筑企業(yè)的產(chǎn)值，充分調動(dòng)項目經(jīng)理的資源，發(fā)揮建筑企業(yè)資質(zhì)的作用，有著(zhù)重要的作用。在建筑企業(yè)營(yíng)改增后，項目經(jīng)理承包制度能否繼續進(jìn)行下去，或者說(shuō)，存在哪些稅收風(fēng)險，是廣大建筑企業(yè)不可回避的問(wèn)題。肖太壽財稅工作室，在充分調研的基礎上，結合國家的稅收政策，對于建筑企業(yè)項目經(jīng)理承包制在營(yíng)該增后存在的稅收風(fēng)險和應對之策，提出以下具有建設性的可性性的建議，希望對全國建筑企業(yè)有所裨益。
（一）營(yíng)改增前建筑企業(yè)項目經(jīng)理承包制的現狀
營(yíng)改增之前，不少建筑施工企業(yè)實(shí)行項目經(jīng)理負責制，其發(fā)票開(kāi)具往往是由項目經(jīng)理自己采購建筑材料，材料款由項目經(jīng)理支付給材料供應商，然后項目經(jīng)理憑材料供應商開(kāi)具以施工企業(yè)為抬頭的普通材料發(fā)票回施工企業(yè)財務(wù)部門(mén)進(jìn)行報銷(xiāo)。項目經(jīng)理主要通過(guò)報賬的方法將承包項目的利潤從施工企業(yè)里取出來(lái)。
例如，某建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂1000萬(wàn)元的投保合同，假設建筑企業(yè)規定項目經(jīng)理承包該建設項目必須向公司上交2%的利潤，建筑企業(yè)實(shí)行統一的財務(wù)核算制度，扣除工程實(shí)際發(fā)生的成本980萬(wàn)元，剩下的80萬(wàn)元利潤全歸項目經(jīng)理所有。具體的運作模式可以用如下圖所示：
根據以上圖所示的項目經(jīng)理從施工企業(yè)拿出80萬(wàn)元的利潤常用的手段如下：
第一：通過(guò)以下三種方法增加材料成本發(fā)票，將材料發(fā)票拿回公司財務(wù)部進(jìn)行報銷(xiāo)。
首先，項目經(jīng)理向材料供應商采購材料時(shí)，往往向材料供應商給予稅點(diǎn)而要求材料供應商多開(kāi)材料發(fā)票，虛增材料成本。
其次，項目經(jīng)理到建材市場(chǎng)與銷(xiāo)售建筑材料的個(gè)體工商戶(hù)簽訂采購建筑輔料的假合同，然后憑假合同到當地稅務(wù)部門(mén)代開(kāi)發(fā)票，自己承擔代開(kāi)發(fā)票的稅點(diǎn)而拿稅務(wù)部門(mén)代開(kāi)的發(fā)票回施工企業(yè)財務(wù)部報銷(xiāo)。
最后，有些項目經(jīng)理找一些開(kāi)票公司開(kāi)假發(fā)票回施工企業(yè)財務(wù)部報銷(xiāo)，從而虛增材料成本。
第二，通過(guò)以下兩種方法虛增人工費用：一是通過(guò)民工工資表的形式，虛增民工人員，增加工資成本，回財務(wù)部報銷(xiāo)；二是向勞務(wù)派遣公司或建筑勞務(wù)公司支付稅點(diǎn)，多開(kāi)勞務(wù)發(fā)票從增加人工成本。
（二）項目經(jīng)理承包制營(yíng)改增后的稅收風(fēng)險分析
營(yíng)改增后，如果還是按照以上方法開(kāi)具增值稅發(fā)票 ，則會(huì )存在很大的稅收風(fēng)險，具體如下：
第一，項目經(jīng)理支付材料采購款，索取增值稅專(zhuān)用發(fā)票來(lái)財務(wù)報銷(xiāo)，犯了“票款不一致”和“三流不統一”的錯誤，依據國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規定，不可以抵扣進(jìn)項稅金。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規定：“購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷(xiāo)貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣?！被诖艘幎?，貨物流、資金流、票流一致，在可控范圍內可以安全抵扣，票面記載貨物與實(shí)際入庫貨物必須相符，票面記載開(kāi)票單位與實(shí)際收款單位必須一致，必須保證票款一致！基于此規定，營(yíng)該增前的項目經(jīng)理承包制，存在項目經(jīng)理購買(mǎi)建筑材料，支付材料采購款，索取增值稅專(zhuān)用發(fā)票來(lái)財務(wù)報銷(xiāo)的現象，是典型的 “票款不一致”和“三流不統一”，是不可以抵扣增值稅進(jìn)項稅。
第二，由于采購、貨款支付和索取供應商發(fā)票缺乏制衡機制，很容易出現項目經(jīng)理用錢(qián)購買(mǎi)發(fā)票或向供應支付稅點(diǎn)多索取發(fā)票回財務(wù)部套現，從而犯虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪。
最高人民法院關(guān)于適用《全國人民代表大會(huì )常務(wù)委員會(huì )關(guān)于懲治虛開(kāi)、偽造和非法出售增值稅專(zhuān)用發(fā)票犯罪的決定》的若干問(wèn)題的解釋?zhuān)ǚòl(fā)[1996]30號）具有下列行為之一的，屬于“虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票”：
（1）沒(méi)有貨物購銷(xiāo)或者沒(méi)有提供或接受應稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票；
（2）有貨物購銷(xiāo)或者提供或接受了應稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具數量或者金額不實(shí)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票；
（3）進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但讓他人為自己代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
虛開(kāi)稅款數額1萬(wàn)元以上的或者虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票致使國家稅款被騙取5千元以上的，應當依法定罪處罰。虛開(kāi)稅款數額10萬(wàn)元以上的，屬于“虛開(kāi)的稅款數額較大”。
基于以上法律規定，營(yíng)改增前的項目經(jīng)理承包制中的項目經(jīng)理用錢(qián)購買(mǎi)發(fā)票或向供應支付稅點(diǎn)多索取發(fā)票回財務(wù)部套現，是存在真實(shí)交易行為的情況下，讓他人為自己開(kāi)具數量或者金額不實(shí)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票的現象，構成虛開(kāi)增值稅發(fā)票的行為。
（三）營(yíng)改增后項目經(jīng)理承包制的應對策略
根據以上分析，營(yíng)改增后項目經(jīng)理承包制，如果要繼續推行下去，必須采取以下對策：
第一，實(shí)行統一的合同簽訂和采購制度。
建筑企業(yè)必須實(shí)行統一的集中采購建筑材料和統一的采購合同會(huì )簽的制度，以便防止虛假采購行為的發(fā)生，從而規避虛開(kāi)增值稅發(fā)票的行為。
第二，實(shí)行集中統一的財務(wù)收付結算制度。
建筑企業(yè)各項目部的材料采購與貨款支付相分離，項目部材料采購合同必須由公司法律部門(mén)進(jìn)行審查簽訂，經(jīng)相關(guān)負責領(lǐng)導審核簽字后，交財務(wù)部依照采購合同統一付款給供應商。杜絕包工頭或項目經(jīng)理接觸民工工資現金的措施，即建筑企業(yè)工地上民工的工資必須由公司統一給民工在銀行開(kāi)設工資卡，由財務(wù)部統一通過(guò)民工工資卡向工地民工發(fā)放工資。
第三，項目經(jīng)理利潤必須依法扣除個(gè)人所得稅。
包工頭或項目經(jīng)理要把建筑企業(yè)賬上屬于其份額部分的利潤提取出來(lái)，必須通過(guò)三種方式：一是每月給項目預發(fā)工資；二是建筑企業(yè)賬上屬于其份額部分的利潤扣除為其預發(fā)工資的剩余部分，在年終通過(guò)年終獎的方式進(jìn)行發(fā)放。該年終獎要依照年終獎的稅收政策計算并扣除個(gè)人所得稅；三是可以通過(guò)適量的費用發(fā)票，例如業(yè)務(wù)招待費用、差旅費用、會(huì )議費用進(jìn)行報銷(xiāo)。
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